הכרה בהכנסה בעסקאות מתן שירותים 

במאמר זה נסקור בקצרה את אופן ההכרה בהכנסה לגבי סוגים ספציפיים של שירותים אליהם מתייחסים בנפרד במסגרת הנספח לתקן 25 של המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות.

עמלת התקנת מוצרים

התקן קובע כי עמלת התקנה תוכר כהכנסה בהתאם לשלב ההשלמה של ההתקנה – מה שעקבי עם שיטת שיעור ההשלמה שבבסיס התקן בכל הנוגע להכרה בהכנסות מעסקאות מתן שירותים. יחד עם זאת מדגיש התקן כי במקרים שבהם עמלת ההתקנה שולית ביחס למכירת המוצר, עמלת ההתקנה מוכרת בעת מכירת הסחורות. קביעה זאת, ייזכר הקורא, הולמת את עקרון המהותיות במועד ההכרה בהכנסות, אשר לפיו בעסקאות מתן שירותים נדחית ההכרה בהכנסה עד למועד ביצוע הפעולה המשמעותית הכרוכה בהפקת הכנסה זו.

עמלת פרסום

על פי הנספח לתקן, עמלת פרסום באמצעי התקשורת מוכרת כאשר המודעה או הפרסומת הקשורה מוצגת לציבור. עמלת הפקה מוכרת בהתאם לשלב ההשלמה של הפרויקט. גם קביעה זו עקבית עם שיטת שיעור ההשלמה שבתקן, כאשר עמלת הפרסום (בשונה מעמלת ההפקה) איננה מהווה שירות מתמשך במהות ולכן ההכנסה בגינה תוכר עם סיום מתן השירות.

עמלת סוכנות ביטוח

עמלת סוכנות ביטוח שהתקבלה ו/או שקיימת זכות לקבלה עשויה להיות מותנית בחידושן של פוליסות ביטוח בלבד. במקרה כזה, תוכר ההכנסה מעמלה עם חידוש הפוליסה. לעומת זאת, אם צפוי שסוכן הביטוח יידרש לספק שירותים נוספים במהלך תקופת הפוליסה, הרי שמדובר בשירות מתמשך באופיו אשר יש לפרוס את ההכנסה בגינו על פני תקופת הפוליסה.

 

דמי כניסה

דמי כניסה לאירועים שונים מהווים, במהות, תמורה ישירה בגין השירותים הניתנים במסגרת אותם אירועים. משום כך, הכנסות מהופעות אומנותיות ואירועים אחרים מוכרות במועד בו מתקיים האירוע (זמן הספקת השירותים). במקרה של מכירת מנוי למספר אירועים, יש להקצות את דמי הכניסה לכל אחד מהאירועים באופן המשקף את היקף השירותים שיבוצעו בכל אירוע וזאת בהלימה עם שיטת שיעור ההשלמה.

דמי הצטרפות וחברות

גם כאן יש לקבוע את אופן פריסת ההכנסה בהתאם למהות השירותים בגינם משולמים דמי ההצטרפות ו/או החברות. אם דמי ההצטרפות מקנים חברות בלבד, וכל יתר השירותים או המוצרים משולמים בנפרד במחירים זהים לאלו שמשלמים מי שאינם חברים, דמי ההצטרפות, הכניסה או החברות מוכרים כהכנסות בתנאי שלא קיימת אי וודאות משמעותית בנוגע ליכולת הגבייה. לעומת זאת, אם דמי ההצטרפות, הכניסה או החברות מקנים לחבר את הזכות לשירותים או פרסומים שיסופקו במהלך תקופת החברות, או לרכישת סחורות או שירותים במחירים הנמוכים מאלו שמשלמים מי שאינם חברים, דמי ההצטרפות, הכניסה או החברות יוכרו באופן המשקף את העיתוי, המהות והערך של ההטבות שסופקו. ניתן להבחין בקווי דמיון מהבחינה המהותית בין המקרה לסוגיית ההכרה בעמלות סוכני ביטוח.

עמלת פיתוח בגין תוכנה מותאמת אישית

עמלת פיתוח בגין תוכנה מותאמת אישית מוכרת כהכנסות בהתאם לשלב השלמת הפיתוח, וכל זאת בכפוף לסייגים הרלוונטיים (יכולת אמידה מהימנה של תוצאות העסקה ושיעור ההשלמה). גם  שירותים הניתנים במסגרת שירותי תמיכה שלאחר המסירה יוכרו בהתאם לשיטת שיעור ההשלמה או – במקרים שבהם שיעור השלמת שירות התמיכה נקבע בעיקר בהתאם לחלוף הזמן – ייפרסו ליניארית על פני תקופת מתן השירות.

אחרית דבר

בסדרת המאמרים הקצרה סקרנו את עקרונות ההכרה בהכנסה בעסקאות מתן שירותים. התחלנו בצורך בדיון בנושא הנוגע באושיות חשבונאות הצבירה. תיארנו את כללי המסגרת להכרה בהכנסה בעסקאות כאלו, והדגמנו את אופן יישום שיטת שיעור ההשלמה במקרים ספציפיים. לבסוף, נסקרו סוגיות אשר הנספח לתקן התייחס אליהן במפורש, ועמדנו על הלימתן לעקרונות שהובהרו.

חשוב לזכור – הכרה בהכנסה היא סוגיה מורכבת ומהותית, שקיימות לה במקרים רבים השלכות עסקיות כבדות משקל בשל השפעתן הפוטנציאלית הקרדינלית על דוחותיה הכספיים של הישות. חשוב לפתח הבנה מעמיקה של העקרונות להכרה בהכנסה בעסקאות אלו ואופן יישומם, ולהיוועץ בגורם מקצועי בכל עת שבה עולה הספק.

בברכה,
רואה חשבון גיתית קפלן

שתף מאמר