חילוץ ערך קרקע בעת רכישת מבנה לצורך חישוב בסיס הפחת

סעיף 21(א) לפקודת מס הכנסה קובע כי מותר ניכוי בגין פחת של בניין שבבעלות נישום והמשמש לייצור הכנסתו. הפחת מחושב על פי השיעורים שבתקנות – בהתאם לסוג המבנה -  ומתבסס על המחיר המקורי שעלה המבנה לנישום. לצורך החישוב, קובע הסעיף כי אין לכלול את הקרקע שעליה הוקם המבנה בבסיס שעליו יחושב הפחת – דרישה הגיונית לאור ההנחה שאורך החיים של הקרקע הוא בלתי מוגבל.

השאלה הנשאלת היא, כיצד ראוי להקצות את המחיר הכולל בין הקרקע והמבנה. לקביעה זו המבוצעת חד פעמית במועד הרכישה השלכה מהותית על הניכוי אשר יותר מהכנסתו החייבת של הנישום בשנים העוקבות, וכן נפקות לצורך חישוב מס שבח במועד המכירה של הנכס.

על פי עמדת רשות המסים, יש לייחס שליש משוויו הכולל של המבנה לקרקע, ובפרקטיקה מקובל במקרים רבים אימוץ הנוהל האמור. ואולם, אין עיגון לנוהל זה בחיקוקים ובתקנות, והפסיקה מתנגדת לקביעות נחרצות כאלו של רשות המסים:

בעמ"ה 633/02 "בנימין מוסאי נ' פקיד השומה ירושלים 1" טען פקיד השומה כי שווי הקרקע המנוכה מערך הנכס לצורך חישוב הוצאות הפחת המותרות בניכוי צריך לעמוד על 1/3 מערכו הכולל של הנכס. בית המשפט המחוזי הפך את טענתו של פקיד השומה על פיה בקבעו כי "נוכח קיומן של ראיות פוזיטיביות באשר לשווי הקרקע, אין לקבל את עמדתו של המשיב, כי לפי נהליו שווי הקרקע הנו שליש משווי הנכס".

גם בעמ"ש 280/99 "וינברג אהובה נ' מס שבח ת"א 2" קובע בית המשפט כי "קל מאד לסתור נוהל זה על ידי הבאת ראיות לחלוקה אחרת במועדי הרכישה השונים אילו היו מביאים חוות דעת שמאיות למועדים אלו".

לשון אחרת, ייחוס 1/3 מערך מבנה לקרקע היא בגדר חזקה הניתנת לסתירה בהינתן ראיות אחרות,ואין לראותה בבחינת "כזה ראה וקדש". בשל השלכת אופן ביצוע ההקצאה על הכנסתו החייבת של הנישום, מידע זה עשוי להיות רב ערך במקרים של נכסים שבהם נתח הקרקע במחיר המקורי במועד הרכישה נמוך יותר: סיטואציה זו עשויה להיות נפוצה במקרה של גורדי שחקים, אשר על פי רוב, שווי הקרקע עליה הוקמו ביחס לשווי המבנה נמוך משמעותית מהיחס שנקבע בנוהל רשות המסים.

בברכה,
רואה חשבון גיתית קפלן

שתף מאמר