תאריך הדוח הכספי

תאריך הדוח הכספי – חומה בצורה? דיון לאור תקן ביקורת 100

תאריך הדוחות הכספיים הוא המועד הקריטי שאליו מתנקז המידע בדבר מצבה הכספי של ישות, תוצאות פעולותיה ותזרימי המזומנים שלה, הכלולים בדוחות. מאליו יובן כי המידע שנתקבל אצל המבקר המתייחס לאירועים כלכליים שהתרחשו בישות עד לתאריך זה, הוא הוא המסד והטפחות של התשתית הראייתית הנדרשת לביצוע עבודת הביקורת.

לכאורה, מעצם הגדרת תאריך הדוחות הכספיים, מתייתר הצורך בבדיקת אירועים שהתרחשו לאחריו. ואולם, הן תקן הביקורת והן תקני חשבונאות מקובלים (תקן 7 של המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות ותקן חשבונאות בינלאומי מס' 10) מדגישים את ההשלכה האפשרית של אירועים לאחר תאריך הדוח על נאותותו, ולפיכך את הנהלים והשיטות שיש לנקוט בהם כדי להעניק לאירועים אלו, במידת הנדרש, ביטוי נאות בדוחות הכספיים.

השאלה המעניינת, כמו במקרים רבים אחרים, היא – מדוע? מהי הסיבה בעטייה לא ניתן לראות את תאריך הדוח הכספי כחומה בצורה, או כסוג של שובר גלים המנתץ את זרימת המידע שמשפיעה על הדוחות הכספיים לאחר מועד חשוב זה?

תשובת החשבונאות והביקורת לשאלה החשובה הזו מורכבת משני חלקים:

ראשית, ישנם אירועים אשר אירעו לפני תאריך המאזן, אך יחד עם זאת – ההבחנה בקווי המתאר הכלכליים שלהם איננה ברורה, ולפיכך לא ניתן לאמוד נכונה בשלב ההתרחשות שלהם את השפעתם על הדוחות הכספיים. במקרים אלו, אין מנוס מלאפשר קבלת מידע נוסף שעשוי להגיע לישות לאחר תאריך המאזן. כך, למשל, תביעה שנתעוררה בשלהי השנה, ואשר טרם נתבררה נכון לתאריך הדוחות הכספיים – עשויה לדרוש מהבחינה החשבונאית הפרשה או גילוי בגין תלויה, בסכום השונה מזה שנפסק בפועל. האירוע עצמו התרחש בתאריך המאזן, ואילולא סומאו עינינו מבעד לערפילים המשפטיים אמורים היינו לאמוד נכוחה את השפעתו. ברם, לא תמיד מתאפשר הדבר מסיבות של מורכבות האירוע ואי הוודאות הגלומה בניסיון החיזוי של תוצאותיו. בשלב זה נחלצת לעזרתנו התקינה החשבונאית שמגבירה את נאותות הדוח לתאריך המאזן באמצעות הדרישה להציג את הערך הנכון של ההפרשה או הגילוי בהתייחס למידע שנתגלה לאחר תאריך הדוחות הכספיים.

שנית, גם אם הורתו ולידתו של האירוע היא לאחר תאריך הדוחות הכספיים, כלום האם יכול דוח לצאת אל ציבור המשתמשים כאשר הוא מתעלם במופגן מאירוע משמעותי שמקורו במועד המוקדם לפרסומו? אמנם, כללי החשבונאות קובעים כי במצב כזה, האירוע "איננו חייב התאמה" ולפיכך אין לעדכן המידע בגוף הדוחות הכספיים בגינו – ואולם, מידע למשקיע נדרש גם נדרש

להעניק, וזאת במסגרת הביאורים לדוחות. יש לזכור שעבור קהל רחב של משתמשים מהווים הדוחות הכספיים מקור מידע עיקרי לצורך קבלת החלטות. התעלמות ממידע שקיים טרם פרסומם באופן גורף עשויה להטעותם.

עבודת המבקר מושפעת באורח משמעותי מקביעה זו. במסגרת תקן ביקורת 100 נקבע כי על רואה החשבון המבקר לבצע נהלי ביקורת נוספים "כך שהם יכסו את התקופה מתאריך המאזן עד תאריך דוח רואה החשבון המבקר", לצורך גילויים של אירועים שלהם השפעה מהותית על הדוחות הכספיים, בין שאלו חייבי התאמה ובין שאינם חייבי התאמה, תוך וידוא מתן ביטוי הולם להם.

אך תקן ביקורת 100 איננו תוחם אחריותו בציות לתקני החשבונאות המקבילים, אלא מרחיב את היריעה ומחייב את רואה החשבון המבקר לפעול גם במצבים שבהם הגיעו לידיו עובדות ומידע בדבר אירועים לאחר פרסומם של הדוחות הכספיים. ברגע שנתקבל מידע כזה, מפרט התקן כי על רואה החשבון לדון בעניין עם ההנהלה ולוודא מתן ביטוי נאות בדוחות והגעת האינפורמציה החדשה והרלוונטית לאלו שהסתמכו על הדוחות שפורסמו. יש להדגיש כי בשונה מהאירועים שהתרחשו טרם תאריך פרסום הדוחות הכספיים, אשר לשם גילויים על רואה החשבון המבקר לנקוט במאמצים אקטיביים, אין הוא נדרש לכך לגבי אירועים לאחר מועד פרסום הדוחות: אחריותו הוא להיות עירני כלפי מידע המגיע לידיו באורח פאסיבי בלבד לגביהם. יחד עם זאת, אין הדבר מפחית מחומרת אחריותו עת שלא נהג כהלכה וכנדרש עת הגיע לידיו מידע כאמור.

לסיכומו של עניין, תקן ביקורת 100 מהווה הנחייה קפדנית ותובענית כלפי רואה החשבון, המגדילה את אחריותו כמבקר. התקן שם במרכז את מידת הזהירות והסבירות של רואה החשבון, אגב מתן משקל גבוה לחקר האמת גם בנוגע למידע שאינטואיטיבית עשוי שלא להיחשב כחלק ממסכת הנתונים המצרפית המרכיבה את הדוחות הכספיים. אין ספק כי יישום נאות של התקן מגביר את נאותות מצגי הדוחות הכספיים בסביבה המורכבת והדינמית אליבא דימינו.

בברכה,
רואה חשבון גיתית קפלן

שתף מאמר