מחירי העברה בעסקאות בינלאומיות

כללי

דיני המס נועדו להגשים את תכלית החקיקה שבבסיסם; ומטבע הדברים תכליות אלו משתנות ממדינה למדינה. נטל המס הנגזר מעסקה ספציפית במדינה מסויימת עשוי אפוא להתחייב בתשלומי מס גבוהים משמעותית מאשר במדינה אחרת, ונישום המסוגל "להטות" את מיקום העסקה (לרבות את מיקום תושבות מבצעה) או חלקה ובפרט את ההכנסה הנצמחת ממנה למדינה שבה נטל המס נמוך, יוביל לתשלום מס כולל בעסקה אשר הנו נמוך מזה שהיה משולם במידה ולא היתה מבוצעת הטיה כאמור.

מהתועלת שרואים נישומים בהטיה זו נגזרו הכללים בחקיקת המסים שנועדו למנוע פרצות אלו, בעיקר בהקשר למחירי העברה בעסקאות בינלאומיות.

רקע למחירי העברה

לעסקאות בינלאומיות קיימת משמעות מיוחדת בהיבט המס לאור העובדה שקביעת המחיר באופן בלתי נאות בין הצדדים, עשויה לחלק את כלל הרווח מהעסקה כך שחלק ממנו הראוי להתחייב במס בישראל עשוי שלא להתחייב בה ולא יראו אותו כרווח שהופק או נצמח בישראל על פי הכללים הרגילים.

במסגרת תיקון 132 לפקודת מס הכנסה חוקק סעיף 85א אשר מתייחס לקביעת מחיר בעסקאות בין-לאומיות הנערכות בין צדדים שקיימים ביניהם יחסים מיוחדים. מטרת הסעיף והתקנות מכוחו היא להבטיח כי מחיר ו/או תנאים שנקבעו בעסקה אשר התבצעה בין צדדים שמתקיימים ביניהם "יחסים מיוחדים" נקבע באותו מחיר ו/או תנאים שהיה נקבע אילו הייתה העסקה מתבצעת בין צדדים שלא מתקיימים ביניהם יחסים מיוחדים – כלומר אילו העסקה היתה מבוצעת בתנאי שוק.

מחירי העברה – מהות

המונח מחירי העברה מתייחס למחיר שיש לייחס לעסקאות הנעשות בין צדדים קשורים או צדדים בעלי עניין משותף. בדרך כלל נושא זה מתעורר בהקשר של עסקאות הנעשות בין חברות הנכללות בתאגיד רב לאומי.

הכוונה היא באופן כללי לפעילות כלכלית המתקיימת בין חברות בבעלות משותפת או חברות הקשורות בדרך אחרת, כאשר המחיר שנקבע בפעילות זו לא נקבע בהכרח באופן שהיה נקבע בין צדדים לא קשורים, או במילים אחרות – מושפע משיקולים שונים שאינם בהכרח, למשל, שיקולי רווח לכל חברה בנפרד.

לדוגמא, השיקול בדבר נטל המס שיוטל על כלל הקבוצה עלול להביא לקביעת מחירים השונים מהמחירים אשר היו נקבעים אילו נערכו העסקאות בין צדדים בלתי קשורים העוסקים בעסקאות דומות ובתנאים דומים בשוק החופשי.

כך, שיעורי מס שונים במדינות שונות ומערכות מס שונות באותן מדינות בהן פועלים הצדדים הקשורים מהווים תמריץ להסטת רווחים בין חברות שונות בקבוצה.

לדוגמא, במקרים בהם מתבצעות עסקאות בין חברה הפועלת במדינה בה שיעורי מס גבוהים לבין חברה הפועלת במדינה בה שיעורי המס נמוכים יותר, קיים תמריץ לקבוע מחירי העברה השונים ממחיר השוק במטרה להביא לכך שיותר רווח מהעסקאות ייכלל בהכנסה החייבת במס בחברה הפועלת במדינה שבה שיעורי המס נמוכים. במקרה כזה נטל המס הכולל בקבוצה יהיה נמוך יותר בהשוואה למצב שהיה נקבע באופן רגיל בין צדדים לא קשורים.

דוגמא בנושא מחירי העברה:

בבעלותה של חברה ישראלית חברה בת המאוגדת ופועלת במדינה זרה. החברה הישראלית מייצרת מוצר ומוכרת אותו לחברה הבת, והחברה הבת מוכרת אותו לצדדים שלישיים לא קשורים בחו"ל (ללא הוספת ערך כלכלי למוצר). המכירה לצדדים השלישיים נעשית במחיר השוק (200 ש"ח ליחידה). שיעור מס החברות החל במדינה הזרה נמוך יותר משיעור מס החברות החל בישראל.

הניסיון מלמד כי הקבוצה תשאף לבנות את העסקה כך שמרבית הרווח המשותף ייוחס לחברה הבת. החברה הישראלית תשאף למכור את המוצר לחברת הבת במחיר נמוך ככל האפשר, ועל ידי כך להגדיל את הרווח שייווצר לחברת הבת.

מצב א' – מחיר העברה בין החברות נקבע בהתאם למחיר השוק למפיץ 200 ש"ח ליחידה:

מצב ב' – מחיר ההעברה נקבע כמחיר הנמוך ממחיר השוק:

מהדוגמא הפשוטה לעיל עולה כי במקרה בו נקבע מחיר ההעברה מתחת למחיר השוק, נטל המס בקבוצה נמוך מהמצב בו מחיר ההעברה נקבע במחיר השוק, למרות זהות ההכנה המצרפית הנובעת מהעסקה בראיית קבוצת החברות בשני המקרים.

במאמרים הבאים בסדרה נרחיב בדבר התייחסות המחוקק בפקודה למחירי ההעברה והדרכים לקביעתם על מנת למנוע הקטנת נטל המס בדרך של קביעת מחירי העברה שאינם משקפים את הערך הכלכלי של המוצרים הנמכרים במסגרת הקונצרן.

בברכה,
רואה חשבון גיתית קפלן

שתף מאמר