IFRS for SMEs – המסגרת המושגית

הקונספט לפיו נקבעים כללי הדיווח תקן הדיווח הכספי הבינלאומי לישויות קטנות ובינוניות מושתת על המסגרת המושגית לעריכת דוחות כספיים והצגתם שבתקינה הבינלאומית המלאה, אך תוך שינויים המתחייבים מהיקף הפעילות וגבולות האחריות המצומצמים יחסית של ישויות אלו, וכן בהתחשב במשאביה המוגבלים של פונקציית הדיווח הפיננסי בהן. להלן ייסקרו המרכיבים בתפיסה הניצבת בבסיס תקן הדיווח הבינלאומי לישויות קטנות ובינוניות, הבונים יחד את ה"מסגרת המושגית" התיאורטית לעריכת דוחות כספיים והצגתם בישויות אלו.

(1) עקרון העלות ההיסטורית

הצגה נאותה מהבחינה הכלכלית של מצבה הכספי של חברה, מחייבת רישום ערכים על פי שוויים ההוגן. ואכן, במערכת תקני הדיווח הבינלאומיים המלאים (IFRS) קיימת נטייה ברורה להצגת נכסים והתחייבויות לפי שוויים ההוגן. אמידת שווי הוגן זה דורשת לעתים קרובות הסתמכות והשענות על מומחים ולפיכך כרוכה בעלויות גבוהות.

בעת תהליך חיבור ה-IFRS for SMEs הובאה בחשבון מגבלת המשאבים של הישויות והתועלת הנמוכה יחסית מבחינתם של משתמשי הדוחות בכל הנוגע להצגת ערכי שווי הוגן בדוחות הכספיים ואשר על כן, ברוב המקרים דרישת התקן היא להציג פריטי הדוחות הכספיים לפי עלותם ההיסטורית. יחד עם זאת, דורש התקן לישויות קטנות ובינוניות שערוך לשווי הוגן של נדל"ן להשקעה ונכסים ביולוגיים – אך זאת רק כאשר מידע בדבר השווי ההוגן הוא זמין. התקן דורש גם מדידה של סוגים ספציפיים של מכשירים פיננסיים לפי שוויים ההוגן, ובפרט תקף הדבר לגבי מכשירים פיננסיים הנסחרים בשווקים פעילים (ואשר כפועל יוצא קיימים להם ציטוטי מחירי שוק זמינים בעלות נמוכה). בנוסף, ועל פי התקן, כל הפריטים כפופים לבחינת צורך במתן ביטוי לירידת ערכם, למעט פריטים הנמדדים בשווי הוגן.

(2) הנחות יסוד

הדוחות הכספיים נערכים על פי בסיס צבירה, ובהנתן ההנחה שהישות פועלת כעסק חי ותמשיך בפעילותיה התפעוליות בעתיד הנראה לעין (לפחות 12 חודשים מתום תקופת הדיווח). מטרת הדוחות הכספיים היא לספק מידע בנוגע למצב הכספי, תוצאות הפעילות ותזרים המזומנים של הישות אשר יהא שימושי למקבלי החלטות לצורך קבלת החלטות כלכליות.

המאפיינים האיכותיים אשר הופכים מידע המסופק במסגרת דוחות כספיים לשימושי למשתמשים הנם:

• מובנות.
• רלוונטיות.
• מהותיות.
• אמינות.
• הקדמת מהות לצורה.
• זהירות.
• שלמות.
• השוואתיות.
• עיתוי נכון.
• השגת איזון בין עלות ותועלת.

מידע הוא מהותי אם השמטתו או שגיאה בנוגע לדיווח בדברו עשויה להשפיע על החלטות משתמשים המבוצעות על סמך הדוחות הכספיים. מהותיות זו תלויה במישרין בגודלה של ההשמטה או הטעות בהתבסס על שיפוט המאפיין את נסיבות העסקה או הפריט נשוא הדיווח.

(3) הצגה נאותה

דוחות כספיים אמורים לבטא הצגה נאותה את מצבה הכספי של ישות, את תוצאות פעילויותיה ואת השינויים בהונה העצמי. ההצגה הנאותה צריכה להתבסס על המאפיינים האיכותיים של הדוחות הכספיים.

ישויות יכולות לחרוג מיישום דרישות תקן ה IFRS for SMEs רק במקרים נדירים ביותר, כאשר ההנהלה סבורה שציות לדרישה או דרישות מסויימות יגרמו להצגה העשויה להוליך שולל את המשתמשים בדוחות הכספיים ובהיותה כזו, היא מנוגדת למאפיינים האיכותיים של הדוחות הכספיים. התקן דורש מהישות לפרט ולהעניק גילוי מלא בדבר הנסיבות שהובילו לחריגה מדרישות התקן ולהשלכתן על הדוחות הכספיים.

(4) אימוץ לראשונה של ה IFRS for SMEs

ישות אשר מציגה לראשונה את דוחותיה הכספיים בהתאם לתקן, נדרשת לבצע יישום רטרוספקטיבי מלא של התקן – קרי להתאים את נתוני הדוחות במלואם משל היה התקן מיושם מאז ומעולם. בנוסף, מספרי השוואה יוצגו אף הם על בסיס התקן. התאמות הנובעות מהאימוץ לראשונה של התקן יוכרו במישרין ביתרת העודפים (או בקטגוריה אחרת של ההון העצמי) וזאת בתאריך יישום התקן. יחד עם זאת, ועל מנת להקל על המעבר, ישנם עשרה חריגים אופציונליים (לבחירת הישות המדווחת), חמישה חריגים מחייבים ופטור כללי, כדלקמן:

4.1 החריגים האופציונליים לגבי היישום הרטרוספקטיבי נוגעים לנושאים הבאים:

• צירופי עסקים.
• עסקאות תשלום מבוסס מניות.
• יצירת בסיס עלות חדש לגבי נכסים לא שוטפים מסויימים אשר נמדדו עובר למעבר בשווי הוגן.
• יצירת בסיס עלות חדש לגבי נכסים לא שוטפים שנמדדו עובר למעבר בשיטת הערכה מחדש.
• הפרשי תרגום צבורים.
• הוראות הנוגעות לדוחות כספיים נפרדים.
• מכשירים פיננסיים מורכבים.
• מסים נדחים.
• הסדרי זכיון למתן שירות.
• חיפוש משאבים מינרליים והערכתם.

4.2 החריגים המחייבים (אין ליישם טיפול רטרוספקטיבי לגבי נושאים אלו):

• גריעת נכסים פיננסיים והתחייבויות פיננסיות.
• חשבונאות גידור.
• אומדנים חשבונאיים.
• פעילויות מופסקות.
• מדידת זכויות שאינן מקנות שליטה.

4.3 פטור כללי

הפטור הכללי מיישום רטרוספקטיבי של יישום התקן נוגע להיעדר יכולת לבצע היישום. לצורך זה, היעדר היכולת מוגדרת כמצב שבו ישות איננה מסוגלת ליישם רטרוספקטיבית דרישה מדרישות התקן לאחר שביצעה כל מאמץ סביר על מנת לעשות כן.

הפסקת אימוץ ואימוץ חוזר

יובהר כי במקרים שבהם ההנהלה חוזרת בה ומבקשת להפסיק את יישום התקן לאחר אימוצו לראשונה, הרי שאימוץ חוזר של התקן בעתיד לא יזכה בהקלות לעיל.

קביעת מדיניות חשבונאית במקרים שאליהם התקן איננו מתייחס מפורשות

המדיניות החשבונאית היא מכלול החוקים, הבסיסים, המוסכמות, הכללים והשיטות אשר אותם מיישמת ישות בתהליך עריכה והצגה של דוחות כספיים.

כאשר ה IFRS for SMEs איננו מתייחס מפורשות לעסקה, אירוע או תנאי, על ההנהלה להשתמש בכושר השיפוט שלה על מנת לאמץ בהקשר אליה מדיניות חשבונאית נאותה. המידע המתקבל נדרש שיהא רלוונטי למקבלי ההחלטות, וכזה אשר יענה לצרכיהם. מהימנות מתבטאת בכך שהדוחות הכספיים משקפים באופן נאות את המצב הכספי, תוצאות הפעילות ותזרימי המזומנים של הישות, תוך מתן שיקוף למהות הכלכלית של העסקאות והאירועים, באופן אובייקטיבי, זהיר ושלם מכל הבחינות המהותיות.

במאמרים הבאים נתייחס למבנה הדוחות הכספיים ומרכיביהם על סמך התקן.

בברכה,
רואה חשבון גיתית קפלן

שתף מאמר